Nieoprocentowane pożyczki dla pracowników a VAT – istotny wyrok NSA

Sprawa dotyczyła spółki, która udzielała swoim pracownikom nieoprocentowanych pożyczek przeznaczonych na sfinansowanie udziału w programie akcjonariatu pracowniczego. Spółka wskazała, że czynność ta podlega opodatkowaniu VAT, jednak korzysta ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT. Organ interpretacyjny nie podzielił tego stanowiska. Uznał, że nieodpłatne udzielenie pożyczki nie podlega w ogóle opodatkowaniu VAT. W ocenie Dyrektora KIS skoro czynność – gdyby została uznana za podlegającą opodatkowaniu – korzystałaby ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT, to nie ma podstaw do uznania jej za czynność objętą przepisami ustawy o VAT.

Stanowisko to zostało zakwestionowane przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie. W wyroku z 18 kwietnia 2023 r. (sygn. III SA/Wa 21/23) sąd zwrócił uwagę, że zwolnienie z opodatkowania może dotyczyć wyłącznie czynności, które wcześniej zostały uznane za podlegające VAT. Nie można więc wywodzić braku opodatkowania wyłącznie z faktu, że dana czynność korzystałaby ze zwolnienia przedmiotowego. 

Stanowisko to zostało następnie potwierdzone przez Naczelny Sąd Administracyjny. W wyroku z 24 marca 2026 r. (sygn. I FSK 1312/23) NSA oddalił skargę kasacyjną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, podzielając argumentację przedstawioną przez sąd pierwszej instancji. Sąd podkreślił, że wykonywanie czynności zwolnionych z VAT nie oznacza, iż pozostają one poza zakresem opodatkowania. Zwolnienie jest bowiem instytucją odnoszącą się wyłącznie do czynności, które co do zasady mieszczą się w zakresie ustawy o VAT. 

NSA zwrócił również uwagę, że prezentowane przez organ interpretacyjny rozumowanie prowadziło do odwrócenia właściwej kolejności analizy. W pierwszej kolejności należy ustalić, czy dana czynność podlega opodatkowaniu VAT. Dopiero w następnym etapie można ocenić, czy spełnione są przesłanki zastosowania zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT. Sam fakt, że dana usługa korzysta ze zwolnienia, nie oznacza bowiem, że znajduje się poza zakresem opodatkowania. 

Omówiony wyrok NSA ma znaczenie wykraczające poza problematykę nieoprocentowanych pożyczek. Wynika z niego, że generalnie nie można utożsamiać czynności zwolnionej z VAT z czynnością pozostającą poza zakresem tego podatku, ponieważ zwolnienie jest jedynie wtórnym sposobem opodatkowania czynności, która wcześniej została uznana za objętą systemem VAT.

Wyrok przypomina również, że sam brak wynagrodzenia nie przesądza jeszcze o neutralności czynności w VAT. W przypadku świadczeń nieodpłatnych kluczowe jest ustalenie ich rzeczywistego celu gospodarczego oraz tego, kto jest ich głównym beneficjentem. Jeżeli świadczenie służy przede wszystkim celom osobistym pracownika, wspólnika lub innej osoby, a nie działalności gospodarczej podatnika, może zostać objęte VAT na podstawie art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT — nawet jeżeli ostatecznie podatek należny nie wystąpi z uwagi na zastosowanie zwolnienia.

Dla podatników oznacza to, że czynności zwolnionych nie należy pomijać w rozliczeniach tylko dlatego, że nie powodują zapłaty podatku. Ich prawidłowa kwalifikacja może mieć znaczenie dla ewidencji i raportowania VAT, zakresu prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz ustalania proporcji, o której mowa w art. 90 ustawy o VAT. Wyrok pokazuje zatem, że w VAT równie ważne jak ustalenie kwoty podatku jest prawidłowe przyporządkowanie czynności do jednej z odrębnych kategorii: czynności opodatkowanych, zwolnionych albo pozostających poza zakresem VAT.