Fundacja rodzinna – podstawowe zagadnienia podatkowe

Działalność gospodarcza – dopuszczalny zakres i opodatkowanie podatkiem dochodowym

Fundacja rodzinna może prowadzić następującą działalność gospodarczą:

• zbywanie mienia – o ile nie zostało ono nabyte wyłącznie w celu dalszego zbycia (wyłączenie nie dotyczy udziałów, akcji i innych praw o podobnym charakterze),
• najem, dzierżawa i udostępnianie mienia,
• przystępowanie i uczestnictwo w spółkach handlowych, funduszach inwestycyjnych i spółdzielniach,
• nabywanie i zbywania papierów wartościowych, instrumentów pochodnych i praw o podobnym charakterze,
• udzielanie pożyczek beneficjentom oraz podmiotom powiązanym z fundacją,
• obrót zagranicznymi środkami płatniczymi należącymi do fundacji rodzinnej w celu dokonywania płatności związanych z działalnością fundacji rodzinnej,
• w uproszczeniu – niektóre rodzaje produkcji rolnej lub leśnej.

Założeniem ustawodawcy było bowiem ograniczenie zakresu działalności fundacji do działalności bezpiecznej, nienarażonej na duże ryzyko, jako że celem fundacji ma być przede wszystkim zachowanie i pomnażanie majątku rodzinnego w bezpieczny sposób. Przykładowo, działalność polegająca na wymianie walut, handlu walutami wirtualnymi czy nabywaniu wierzytelności, zgodnie z interpretacjami organów podatkowych nie jest działalnością odpowiednią dla fundacji rodzinnej w świetle powołanych przepisów.

„Dopuszczalna” działalność gospodarcza korzysta, co do zasady, ze zwolnienia podatkowego, zaś „niedozwolona” działalność gospodarcza, jest opodatkowana sankcyjną stawką 25% CIT. Jeżeli zatem przedmiotem działalności gospodarczej fundacji byłyby inne aktywności niż wymienione powyżej, czyli np. działalność produkcyjna, deweloperska, handlowa lub usługowa (działalność operacyjna), to wówczas fundacja byłaby w tym zakresie opodatkowana mniej korzystnie niż zwykła spółka. O ile w ogóle zostałaby wpisana do rejestru. Wydaje się bowiem, że gdyby taki przedmiot działalności pojawił się w statucie na etapie procesu rejestracyjnego, to sąd mógłby odmówić rejestracji takiej fundacji z uwagi na brzmienie art. 5 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej.

Opodatkowane 19% podatkiem CIT na zasadach ogólnych są dochody z najmu i dzierżawy, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo, zorganizowana część przedsiębiorstwa lub składniki majątku służące prowadzeniu działalności przez beneficjenta, fundatora lub podmiot z nimi powiązany, gdy pomiędzy tymi podmiotami występuje odpowiednie powiązanie kapitałowe (co najmniej 5% udziałów w kapitale/w zyskach i praw głosu). Fundacja nie ma prawa do stosowania stawki CIT 9%.

Poza tym opodatkowanie podatkiem CIT nastąpi w następujących sytuacjach:

• w przypadku wypłaty świadczenia na rzecz beneficjentów lub fundatora (w tym dystrybucji ukrytych zysków), a także przy wydaniu mienia w związku z rozwiązaniem fundacji – fundacja jest obowiązana do zapłaty 15% CIT (w ostatnim przypadku wartość mienia pomniejsza się o jego wartość podatkową z momentu wniesienia, w innych przypadkach opodatkowany jest przychód);
• w przypadku tzw. podatku od przychodów z budynków, jeśli wartość nieruchomości przekroczy kwotę 10 mln zł (stawka w wysokości 0,035% nadwyżki wartości początkowej nieruchomości ponad w/w kwotę miesięcznie);

Zanim zatem zostanie podjęta decyzja o utworzeniu fundacji rodzinnej, należy przeanalizować, jakie są cele fundatora i czy na pewno jest to wehikuł właściwy dla ich osiągnięcia. Również ustalenie tego, jakie mienie będzie do fundacji wnoszone i w którym momencie, wymaga wcześniejszego przygotowania. Po pierwsze, transakcja wniesienia może być opodatkowana VAT. Po drugie, w skrajnym przypadku może dojść nawet do utraty zwolnienia w CIT i to od początku istnienia fundacji rodzinnej w organizacji.

Opodatkowane świadczenia w postaci ukrytych zysków

Ukryte zyski to katalog specyficznych świadczeń wypłacanych przez fundację na rzecz fundatora, beneficjentów oraz podmiotów z nimi powiązanych. Przepisy te w założeniu ustawodawcy mają ograniczyć wykorzystanie fundacji rodzinnych jako narzędzia optymalizacyjnego. Konstrukcja ta wzorowana jest co do zasady na rozwiązaniach wprowadzonych na gruncie przepisów dotyczących tzw. estońskiego CIT. Jednak w przeciwieństwie do niego, w tym zakresie katalog ten ma charakter zamknięty. Ukryte zyski stanowią zatem np. odsetki od pożyczek udzielonych przez beneficjenta, fundatora lub podmiot z nimi powiązany, darowizny lub inne nieodpłatne lub częściowo odpłatne świadczenia przekazane tym podmiotom, wypłacane tym podmiotom wynagrodzenie za usługi niematerialne i opłaty licencyjne, a także niektóre udzielone przez fundację pożyczki. Jednym z ciekawszych przykładów są świadczenia na rzecz beneficjenta, fundatora lub podmiotu z nimi powiązanego z tytułu różnego rodzaju usług, w tym doradczych czy zarządzania i kontroli. Okazuje się bowiem, że jeśli fundator będzie równocześnie członkiem zarządu, to wynagrodzenie otrzymywane przez niego z tego tytułu opodatkowane będzie po stronie fundacji stawką 15%, a nie będzie równocześnie dla tej fundacji kosztem pomniejszającym podstawę opodatkowania, jako że kosztów takich fundacja, co do zasady, nie rozpoznaje. Kolejną kwestią wymagającą przemyślenia jest zatem sposób zarządzania fundacją.

Opodatkowanie PIT

Beneficjenci fundacji, należący do najbliższej rodziny fundatora, tzw. grupy zero (małżonek, zstępni, wstępni, pasierb, rodzeństwo, ojczym i macocha) oraz sami fundatorzy, otrzymujący od fundacji świadczenia, będą korzystać ze zwolnienia w podatku PIT. Zwolnienie to jednak może być ograniczone, jeśli mienie wnoszone jest do fundacji przez osoby spoza jeszcze węższego grona osób najbliższych fundatora (małżonek, wstępni, zstępni lub rodzeństwo). Warto o tym pamiętać, zwłaszcza jeśli planowalibyśmy, aby fundacja miała większą ilość fundatorów.

Natomiast sytuacja, w które dojdzie do „podwójnego” opodatkowania, to wypłata przez fundację rodzinną świadczeń na rzecz „niespokrewnionych” beneficjentów, tj. nienależących do tzw. grupy zero. W takiej sytuacji, poza 15% podatkiem CIT płatnym przez fundację, dojdzie do dodatkowego opodatkowania po stronie osób otrzymujących świadczenia stawką 10% (I i II grupa podatkowa w rozumieniu ustawy o podatku od spadków i darowizn) lub 15% (III grupa podatkowa) podatku PIT.

Opodatkowanie fundacji VAT

Fundacja rodzinna może być podatnikiem VAT na takich samych zasadach, jak każda inna osoba prawna. Status podatkowy fundacji rodzinnej na gruncie podatku VAT będzie zależał od wykonywania przez nią działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT.

Podsumowanie

Fundacja rodzinna, zgodnie z założeniami ustawodawcy, wydaje się być przede wszystkim skutecznym narzędziem sukcesji, pozwalającym uniknąć rozproszenia majątku i pewnych obciążeń podatkowych. Powinna ona umożliwiać ochronę i akumulację kapitału (środków pieniężnych, nieruchomości lub udziałów/akcji w spółkach) w sposób ograniczający ryzyko gospodarcze, pozwalający na efektywne reinwestowanie zysków i pomnażanie majątku rodzinnego. Fundacja może być wykorzystana także jako swoisty „holding”, w którym zgromadzone będą posiadane przez danego fundatora udziały/ akcje w różnego rodzaju spółkach.

Natomiast fundacji nie należy wykorzystywać bezpośrednio do prowadzenia działalności gospodarczej o charakterze „operacyjnym”, jak również – jako narzędzia optymalizacyjnego dla transakcji jednorazowych, czy też szerzej, sprzecznych z ideą tej instytucji. Takie działania mogą się okazać nieefektywne podatkowo lub obarczone relatywnie wysokim ryzykiem podatkowym.