Nowa interpretacja ogólna w zakresie zwolnienia dywidend z podatku u źródła

Co do zasady, polska spółka wypłacając dywidendę swojemu udziałowcowi zobowiązana jest do pobrania podatku u źródła (WHT). Ustawa o CIT przewiduje możliwość zwolnienia z tego obowiązku, w razie spełnienia warunków wskazanych w art. 22 ust. 4 tej ustawy[1]. Przepis ten stanowi implementację unijnej dyrektywy Parent-Subsidiary (PS).

Jednym z wymogów zastosowania zwolnienia z WHT jest to, aby spółka otrzymująca dywidendę nie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania (art. 22 ust. 4 pkt 4 ustawy o CIT). Powszechnie przyjmowało się, że w przywołanym przepisie chodziło o niekorzystanie ze zwolnienia podmiotowego przez zagranicznego podatnika. Organy podatkowe a także część sądów administracyjnych stosowały bardziej restrykcyjną wykładnię, uznając, że również korzystanie przez podatnika ze zwolnienia przedmiotowego powodowało, że przywołany warunek nie został spełniony. Powodowało to liczne kontrowersje i spory podatkowe.

Minister Finansów zdecydował się na wydanie interpretacji ogólnej w tej kwestii. Zgodnie z interpretacją, wymogu z pkt 4 nie narusza korzystanie przez odbiorcę dywidendy ze zwolnienia przedmiotowego w stosunku do otrzymywanej dywidendy na podstawie przepisów podatkowych będących implementacją do ustawodawstwa krajowego postanowień Dyrektywy PS. Tym samym, taka zwolniona przedmiotowo z podatku dochodowego dywidenda będzie mogła zostać zwolniona z WHT, w razie spełnienia pozostałych przesłanek z art. 22 ust. 4 ustawy o CIT.

Z interpretacji wynika, że omawianego warunku nie narusza także sytuacja, gdy brak zapłaty podatku dochodowego przez podatnika w danym roku podatkowym wynika z jego indywidualnej sytuacji (np. rozliczenia straty podatkowej czy osiągania wyłącznie przychodów z dywidend).

Rozstrzygnięcie MF w zakresie rozumienia warunku niekorzystania ze zwolnienia przez zagranicznego podatnika należy ocenić pozytywnie. W tym kontekście MF w zasadzie powtórzył pogląd wyrażony w projekcie objaśnień z 25 września 2023 r., gdzie uznano, że w przypadku dywidend omawiany warunek powinien być odnoszony wyłącznie do aspektów podmiotowych. Z interpretacji ogólnej MF można wyprowadzić również wniosek, że korzystanie przez podatnika ze stawki 0% w odniesieniu do wszystkich dochodów jest zrównane z korzystaniem ze zwolnienia o charakterze podmiotowym.

Kontrowersje budzi natomiast inny fragment interpretacji ogólnej. MF przyjął, że warunku z art. 22 ust. 4 pkt 4 ustawy o CIT nie narusza fakt, że dywidenda jest przekazywana w łańcuchu podmiotów w taki sposób, że nie jest co najmniej jednokrotnie opodatkowana w ramach UE lub EOG, nawet gdy jej rzeczywistym właścicielem jest spółka niebędąca rezydentem UE lub EOG. Nie jest jasne co MF miał na myśli w tym kontekście. Czy chodziło o podkreślenie, że dywidenda może być przekazywana między kilkoma państwami UE bez podatku (korzysta w nich ze zwolnienia przedmiotowego) i nawet gdy jest wypłacana poza UE, to warunek z art. 22 ust. 4 pkt 4 może być spełniony? I czy w takiej sytuacji zwolnienie z WHT w Polsce w dalszym ciągu może być stosowane? Ten fragment interpretacji ogólnej zauważalnie wkracza w problematykę rzeczywistego właściciela, która jednak nie jest przedmiotem wydanej interpretacji. Brak bliższego uzasadnienia tej tezy powoduje dodatkowe pytania o jej znaczenie, co może w przyszłości powodować kolejne spory w obszarze WHT. MF pracuje nad oficjalnym stanowiskiem w zakresie problematyki rzeczywistego właściciela a także koncepcji look-through approach, pozostaje więc wierzyć, że efekty tych prac rozstrzygną większość wątpliwości.

[1] Preferencje w zakresie opodatkowania wypłacanych dywidend przewidują także konkretne umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, jednakże wiele z nich pozwala jedynie na zastosowanie obniżonej stawki WHT, a nie zwolnienia z podatku u źródła.