ORD-U vs TPR, czyli co właściwie należy raportować?

Obowiązki złożenia ORD-U i TPR są ze sobą skorelowane nie tylko terminem złożenia oraz ich adresatem (w obu przypadkach jest nim obecnie naczelnik właściwego urzędu skarbowego). Co bardziej istotne, część podatników obowiązanych do złożenia TPR, może skorzystać ze zwolnienia z obowiązku złożenia ORD-U. Niestety zwolnienie nie znajdzie zastosowania do wszystkich transakcji objętych TPR, a część podatników będzie zobowiązanych do zaraportowania tych samych transakcji dwukrotnie – w TPR i ORD-U.

Co do zasady… - kogo dotyczy obowiązek składania ORD-U?

Obowiązek złożenia ORD-U dotyczy osób prawnych, jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej oraz osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą, które zawierają umowy z nierezydentami w rozumieniu prawa dewizowego.

Zgodnie z art. 2. ust. 1 pkt 2 ustawy prawo dewizowe, nierezydentami są:

• osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania za granicą oraz
• osoby prawne mające siedzibę za granicą, a także
• inne podmioty mające siedzibę za granicą, posiadające zdolność zaciągania zobowiązań i nabywania praw we własnym imieniu;
• znajdujące się za granicą oddziały, przedstawicielstwa i przedsiębiorstwa utworzone przez rezydentów,
• obce przedstawicielstwa dyplomatyczne, urzędy konsularne i inne obce przedstawicielstwa oraz misje specjalne i organizacje międzynarodowe, korzystające z immunitetów i przywilejów dyplomatycznych lub konsularnych;

Dla powstania obowiązku informacyjnego kluczowe jest ponadto spełnienie przesłanek wskazanych w §3 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2002 r. w sprawie informacji podatkowych (dalej: Rozporządzenie). ORD-U składana jest w sytuacji, gdy:

• jedna ze stron tej umowy, bezpośrednio lub pośrednio, bierze udział w zarządzaniu lub kontroli drugiej strony umowy albo posiada udział w jej kapitale uprawniający do co najmniej 5% wszystkich praw głosu lub
• inny podmiot, niebędący stroną umowy, równocześnie bierze udział, bezpośrednio lub pośrednio, w zarządzaniu lub kontroli podmiotów będących stronami umowy albo posiada udziały w kapitałach tych podmiotów uprawniające, w każdym z nich, do co najmniej 5% wszystkich praw głosu, lub
• nierezydent, będący stroną umowy, posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przedsiębiorstwo, oddział lub przedstawicielstwo w rozumieniu odrębnych przepisów

- i jeżeli podmiot obowiązany do sporządzenia i przekazania informacji wiedział lub mógł wiedzieć, przy zachowaniu należytej staranności, o fakcie posiadania takich udziałów lub o fakcie posiadania przez nierezydenta przedsiębiorstwa, oddziału lub przedstawicielstwa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Ponadto obowiązek złożenia ORD-U limitowany jest progiem kwotowym:

• w przypadkach wskazanych w pkt 1 i 2 - w ORD-U uwzględnia się jedynie umowy, które zostały zawarte w roku podatkowym z tym samym nierezydentem, a suma należności albo suma zobowiązań wynikająca z tych umów przekroczyła równowartość 300 000 euro;
• natomiast w przypadku opisanym w pkt 3 - w informacjach uwzględnia się umowy, w których jednorazowa wartość należności albo zobowiązań przekroczyła równowartość 5000 euro.

Przytoczony przepis definiuje stopień powiązań niezbędnych dla uznania transakcji za podlegającą raportowaniu ORD-U, uznając przy tym za relewantny zakres powiązań istotnie szerszy niż w przypadku przepisów o cenach transferowych. Wskazano w nim np., że wystarczający na potrzeby powstania obowiązku raportowego dot. ORD-U jest udział w kapitale odpowiadający 5% wszystkich praw głosu, podczas gdy na gruncie TP przez wywieranie znaczącego wpływu rozumie się co najmniej 25% praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających. W związku z tym, choć część realizowanych przez podatników transakcji wpisze się w obie definicje, to będą jednak również i takie, które na gruncie przepisów o TP nie zostaną uznane za kontrolowane, ale spełnią przesłanki z §3 ust. 1 Rozporządzenia. Wskazana różnica ma szczególnie istotne znaczenie w przypadku transakcji realizowanych z podmiotami niepowiązanymi (w rozumieniu przepisów o cenach transferowych) z tzw. rajów podatkowych, które mogą jednak zostać uznane za wpisujące się w którąś z przesłanek wskazanych w §3 ust. 1 Rozporządzenia.

Zwolnienie

Zgodnie z aktualnym brzmieniem art. 82 § 1c ord.pod. z obowiązku złożenia ORD-U zwolnione są podmioty obowiązane do sporządzenia informacji o cenach transferowych na podstawie art. 11t ust. 1 ustawy o CIT[1] z wyłączeniem podmiotów obowiązanych do sporządzenia informacji o cenach transferowych, które realizują w danym roku podatkowym transakcje kontrolowane, o których mowa w art. 11k ust. 2a ustawy o CIT[2].

Przywołany przepis wprost wskazuje, że zwolnienie nie obejmuje transakcji kontrolowanych realizowanych z podmiotami z tzw. rajów podatkowych. Zdaje się więc, że podmioty realizujące tego rodzaju transakcje, w przypadku przekroczenia progów kwotowych będą obowiązane do złożenia formularza ORD-U nawet w przypadku, gdy składają w tym zakresie informację TPR.

Zwolnienie nie będzie dotyczyć także podmiotów składających informację TPR na podstawie innej niż art. 11t ust 1, a więc transakcji innych niż kontrolowane realizowanych z podmiotami z rajów podatkowych, względem których obowiązek raportowy wynika z art. 11t ust. 3 ustawy o CIT. Należy przy tym podkreślić, że transakcje rajowe realizowane z podmiotami niepowiązanymi (w rozumieniu przepisów o TP), o których mowa w art. 11o ustawy o CIT, pomimo braku możliwości zastosowania zwolnienia, mogą jednak i tak nie podlegać obowiązkowi raportowemu w zakresie ORD-U – jego powstanie wciąż będzie uzależnione od spełnienia przesłanek z §3 ust. 1 Rozporządzenia, w tym również od przekroczenia progu kwotowego.

Z perspektywy przygotowywania formularza ORD-U kluczowe jest zatem wcześniejsze rozważenie, jakie transakcje realizowane przez podatnika będą podlegać obowiązkowi informacyjnemu na gruncie informacji TPR oraz zidentyfikowanie realizowanych w danym roku podatkowym transakcji rajowych (zarówno kontrolowanych, jak i z podmiotami niepowiązanymi). Dopiero wówczas należy przystąpić do analizy transakcji pod kątem spełnienia przesłanek wymienionych w przepisach regulujących raportowanie ORD-U.

Zagmatwanie procesu decyzyjnego częściowo wynika zapewne z faktu, że w poprzednim stanie prawnym przepisy o ORD-U odnosiły się do przepisów o pośrednich transakcjach rajowych, które to zostały cofnięte w niebyt, czyli uchylone z mocą wsteczną, tak jakby nigdy ich nie było. Mając na uwadze rozbudowane obowiązki raportowania w obszarze cen transferowych (TPR, CbC i oczywiście dokumentacje weryfikowane podczas coraz liczniejszych kontroli), można tylko mieć nadzieję, że to samo czeka formularz ORD-U.

[1] oraz art. 23zf ust. 1 ustawy o PIT

[2] oraz art. 23w ust. 2a ustawy o PIT