Transakcje łańcuchowe – ważny wyrok TSUE w sprawie podwójnego opodatkowania WNT

7 lipca br. TSUE wydał ważny wyrok (C-696/20) dla podmiotów uczestniczących w transakcjach łańcuchowych w sprawie dotyczącej podwójnego opodatkowania WNT – równolegle w kraju rozpoczęcia i zakończenia dostawy towarów.

Sprawa dotyczyła spółki z siedzibą w Holandii, która dla celów VAT była zarejestrowana także w Polsce. Spółka ta, działając jako pośrednik w łańcuchu dostaw, nabywała towary od spółki polskiej, które następnie odsprzedawała klientom końcowym, mającym siedziby w innych państwach członkowskich UE. Towary były wysyłane bezpośrednio z Polski do ostatecznych nabywców.

W analizowanym stanie faktycznym pierwszą dostawę w łańcuchu dostaw potraktowano jako dostawę krajową i opodatkowano stawką 23% VAT. Z kolei drugą dostawę zakwalifikowano jako dostawę ruchomą z terytorium Polski (WDT). Spółka holenderska opodatkowała ją stawką podatku VAT 0%. Podatek z tytułu WNT rozliczali w swoich krajach unijni nabywcy.

Organy podatkowe uznały, że podmioty uczestniczące w transakcji łańcuchowej błędnie określiły dostawę ruchomą, przypisując transport do drugiej (zamiast do pierwszej) dostawy, co skutkowało niewłaściwym rozliczeniem transakcji łańcuchowej. W ocenie organu dostawą ruchomą była pierwsza dostawa. Z uwagi jednak na fakt, iż Spółka holenderska posłużyła się w tej transakcji polskim numerem VAT dostawca nie może opodatkować jej VAT 0% (niespełnienie wymagań ustawowych wynikających z art. 42 ust. 1 ustawy o VAT). Spółka holenderska powinna była również zarejestrować się każdorazowo do celów VAT w kraju zakończenia wysyłki towarów i tam wykazać podatek z tytułu WNT oraz w dalszej kolejności rozpoznać sprzedaż krajową według przepisów obowiązujących w każdym z tych państw.

W przekonaniu organów, skoro spółka podała dla celów pierwszej transakcji w łańcuchu dostaw polski numer VAT, to zgodnie z art. 25 ust. 2 ustawy o VAT powinna dodatkowo zapłacić w Polsce sankcyjny podatek z tytułu WNT, który w myśl art. 88 ust. 6 ustawy o VAT nie podlega odliczeniu. W następstwie dokonanej przez organy podatkowe kwalifikacji spółka holenderska została obciążona VAT dwukrotnie – 23% z faktury wystawionej przez polskiego dostawcę i 23% z tytułu sankcyjnego WNT.

Sprawa trafiła do NSA, który choć zgodził się z konkluzjami organów podatkowych w przedmiocie błędnej kwalifikacji dostaw, powziął wątpliwość co do neutralności i proporcjonalności opodatkowania VAT tej transakcji. W opinii NSA brak kompetencji organów prowadzących postępowanie do zweryfikowania całego łańcucha dostaw przynosi efekt, który narusza zasadę neutralności VAT oraz zasadę proporcjonalności.

NSA wystąpił więc z pytaniem prejudycjalnym do TSUE w kwestii możliwości stosowania sankcyjnego podatku w sytuacji, gdy WNT zostało już opodatkowane w kraju przeznaczenia (przez finalnego nabywcę towarów), a działanie podatnika nie wiązało się z żadnym oszustwem podatkowym.

Unijny Trybunał nie uznał, co do zasady, polskich przepisów o sankcyjnym WNT za niezgodne z prawem UE, niemniej jednak sprzeciwił się ich zastosowaniu w sytuacji, gdy wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów jest poprzedzone wewnątrzwspólnotową dostawą towarów niepodlegającą stawce 0%. Zdaniem TSUE, zastosowanie przepisów o sankcyjnym WNT w takim przypadku, prowadziłoby do podwójnego opodatkowania tej samej transakcji i wykroczenia poza zakres konieczny do osiągnięcia celu wynikającego z art. 41 Dyrektywy VAT, podważając w ten sposób zasadę proporcjonalności i neutralności podatkowej.

Praktyka krajowych organów podatkowych skutkująca faktycznym dwukrotnym obciążeniem źle rozpoznanej transakcji łańcuchowej pozostaje więc w sprzeczności z prawem unijnym.

Pozytywne rozstrzygnięcie TSUE otwiera podatnikom drogę do odzyskania nienależnie zapłaconego VAT. Niezmienna pozostaje natomiast okoliczność, że transakcjom łańcuchowym w firmie należy dokładnie się przyglądać pod kątem skutków w VAT, aby uniknąć ewentualnych zarzutów w zakresie złego rozpoznania konsekwencji podatkowych.